发布单位：中国税务报
基本案情
2002年3月，某市电缆厂与该市所属某县供电局签订了一份电缆订购合同，合同要求电缆厂须在2002年6月底前为县供电局提供PC电缆5万米，每米电缆价格为30元，县供电局应在验收合格后的3个月内将电缆款150万元全部付清。
2002年6月20日，电缆厂如期将5万米电缆送到县供电局中心仓库，但由于质量原因，县供电局一直未向电缆厂支付任何货款。
2002年12月9日，因电缆厂欠缴2002年上半年的增值税73万元，翔山区国税局在责令限期缴纳税款未果的情况下欲对市电缆厂成品仓库内的电缆产品实施查封措施。这时，电缆厂的财务科长主动向翔山区国税局的同志介绍县供电局拖欠其150万元电缆款的情况，并说：“如果你们能帮我们要回货款来缴税的话，不是比你们拍卖产品更方便吗？”
2002年12月12日，翔山区国税局的同志来到了县供电局，明确告诉县供电局局长：“电缆厂欠缴税款，而你们又欠电缆厂的货款，根据《税收征管法》第五十条的规定，我们有权向你局行使代位权，请你们在3日内缴清市电缆厂欠缴的税款73万元。否则，我们将采取税收强制执行措施。”3天后，翔山区国税局还是强行从县供电局的银行账户中扣缴了电缆厂欠缴的73万元的增值税税款。
申请复议
2002年12月19日，县供电局向市国税局提出复议申请，以翔山区国税局行使代位权违法为由，要求撤销翔山区国税局强行扣缴税款的税收强制执行措施，退还已扣缴的税款。
复议决定
2002年12月30日，市国税局依法作出复议决定：认定翔山区国税局行使代位权违法；撤销翔山区国税局强行扣缴税款的税收强制执行措施，责令退还已扣缴的税款。
法理分析
《税收征管法》第五十条规定：“欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照《合同法》第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。”《合同法》第七十三条规定：“因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人自身的除外。”通过以上两条法律，我们不难看出：一、税务机关在依法行使代位权时，应该首先符合以下条件：（一）税款合法。即税务机关需要对纳税人进行追缴的税款合法，纳税人对税务机关要追征的税款没有争议；（二）纳税人与次债务人之间的债权、债务合法；（三）纳税人对次债务人的债权已经到期；（四）纳税人怠于行使债权。即纳税人对到期的债权，既未依法向人民法院提起诉讼，又未向仲裁机构申请仲裁；（五）给国家造成税收损失。即税务机关对欠缴税款的纳税人采取足够的强制措施以后，尚有一定的税额无法组织入库，在纳税人没有其他可供强制执行的财物的情况下，由于纳税人怠于行使到期债权，造成欠缴税款的流失。二、税务机关在依法行使代位权时，还必须依法向人民法院进行申请。即税务机关在确认以上条件均具备的情况下，应该以次债务人为被告向次债务人所在地的人民法院提起代位权诉讼。当人民法院审理认定税务机关的代位权成立后，由次债务人向税务机关履行缴纳税款的义务。若次债务人拒绝执行人民法院的判决，则税务机关可以申请人民法院强制执行。
而本案中，翔山区国税局在行使税收代位权时，至少有以下不合法之处：一、电缆厂的债权不合法。由于电缆厂与县供电局之间的购销业务存在一定的经济纠纷，两家的债权、债务有分歧，市电缆厂对县供电局的债权尚不能算作合法的债权。二、给国家造成税收损失的条件不具备。由于市电缆厂成品仓库尚有足够的电缆产品可变现缴税，翔山区国税局完全可以通过采取必要的税收强制执行措施来达到清缴税款的目的。可见，县供电局与市电缆厂之间的债务并没有造成国家的税收损失。三、翔山区国税局没有依法向人民法院提起代位权诉讼。税收代位权的成立，必须由税务机关以次债务人为被告向次债务人所在地的人民法院提起代位权诉讼并由人民法院审理认定为前提。没有人民法院的认定，代位权则不成立。四、违法行使税收强制执行措施。根据《税收征管法》的规定，税务机关可以依法对从事生产经营的纳税人、扣缴义务人以及纳税担保人采取税收强制执行措施，但法律并没有授权税务机关可以对次债务人采取税收强制执行措施。根据行政主体无明文规定的行政行为违法的原则，翔山区国税局对县供电局采取的税收强制执行措施是违法的。
